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Till Zech, Einleitung in:

Till Zech

Verrechnungspreise und Funktionsverlagerungen 2009, page 29 - 31

Die steuerliche Behandlung von Verrechnungspreisen, insbesondere bei Funktionsverlagerungen, nach der Unternehmenssteuerreform 2008

1. Edition 2009, ISBN print: 978-3-8329-4186-4, ISBN online: 978-3-8452-1544-0 https://doi.org/10.5771/9783845215440

Series: Wirtschafts- und Steuerrecht, vol. 5

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29 Einführung I. Einleitung Auf Grund der zunehmenden Globalisierung der Weltwirtschaft und ständig steigendem Wettbewerbsdruck in Deutschland überlegen nicht nur Konzerne, sondern auch immer mehr kleine und mittlere Unternehmen, ihr Geschäft zu internationalisieren. Dabei stehen mehrere Möglichkeiten zur Verfügung.1 Gerade kleinere und mittlere Unternehmen beginnen häufig mit sog. Direktgeschäften, bevor sie über eine Repräsentanz oder eine Niederlassung im Ausland nachdenken. Große Unternehmen gründen dagegen oft sofort Tochterkapitalgesellschaften. Unabhängig von der Rechtsform sind es insbesondere zwei Unternehmensbereiche, die im Mittelpunkt der Überlegungen stehen: Die Produktion und der Vertrieb. Anlass für Überlegungen bezüglich einer Restrukturierung der Produktion sind meistens nicht steuerlichen Ursprungs, sondern allgemeine betriebswirtschaftliche Erwägungen. Auf Grund des Beitritts der zehn neuen EU-Staaten zum 1. Mai 2004 haben diese osteuropäischen Staaten zunehmend an Attraktivität gewonnen. Daher planen immer mehr Unternehmer, ihre Produktion oder zumindest Teile davon nach Osteuropa und dort insbesondere nach Polen, nach Tschechien, in die Slowakei und nach Ungarn zu verlagern. Weitere Unternehmen, die diesen Weg bereits vor vielen Jahren gegangen sind, haben bereits weitere Schritte unternommen. Einige von ihnen haben ihre Produktionen innerhalb Osteuropas weiter verlagert, z.B. in frühere Nicht-EU-Länder wie Rumänien oder Bulgarien oder heutige Nicht-EU-Länder wie Russland und die Ukraine. Andere Unternehmen sind noch einen Schritt weiter gegangen und haben mittlerweile Produktionsstandorte in Mittel- und Fernost, insbesondere in Indien und China aufgebaut. Für einen solchen Unternehmensschritt der Verlagerung von Betriebs- oder Unternehmensfunktionen im Produktionsbereich gibt es vielfältige Gründe. Die wichtigsten sind zuerst einmal die allgemeinen betriebswirtschaftlichen Standortvorteile2 in Osteuropa und im Fernen Osten wie niedrigere Löhne, niedrigere Sozialabgaben und Investitionsanreize in Form von Subventionen. Hinzu kommen Steueranreize, die die Beitrittsländer bieten. So gibt es bestimmte Sonderwirtschaftszonen, in denen ausländischen Investoren für einen begrenzten Zeitraum Steuervorteile geboten wer- 1 Kaminski, Steuerliche Gestaltungsmöglichkeiten, S.1; nach Scheffler, Besteuerung der Grenzüberschreitenden Unternehmen, S.1 stehen für Direktinvestitionen im Ausland rechtlich als Alternativen die Gestaltungen „Betriebsstätte“, „Tochterkapitalgesellschaft“ und Tochterpersonengesellschaft zur Verfügung. 2 Kaminski, Steuerliche Gestaltungsmöglichkeiten, S. 1 ff. 30 den. Außerdem gibt es manchmal auch noch produktionsspezifische Gründe wie z.B. die größere Nähe zu bestimmten Rohstoffmärkten und dadurch eine erleichterte Rohstoffbeschaffung. Gerade im Produktionsbereich sind jedoch auch gegenläufige Tendenzen erkennbar. Aufgrund von Qualitätsproblemen kehren deutsche Unternehmen mit ihrer Produktion ins Inland zurück. Es sind nicht nur Outboundkonstellationen, sondern auch Inbound-Fälle zu beobachten. Wie dicht diese Entwicklungen beieinander liegen, war innerhalb von 24 Stunden Anfang Juli 2007 erkennbar. Das Unternehmen Singulus verkündete eine Produktionsverlagerung für einmal beschreibbare DVD nach China.3 Dagegen gab die Firma Steiff bekannt, aufgrund der Überforderung ihrer chinesischen Fabriken mit den komplizierten Stoffmustern bei ihren Stofftieren und der daraus resultierenden mangelnden Qualität der Produktion diese wieder aus China komplett zurück nach Baden-Württemberg zu holen.4 Neben der Produktionsverlagerung spielt für viele Unternehmen auch immer mehr das Gewinnen neuer Märkte im Ausland eine große Bedeutung. Dadurch rückt auch der Vertrieb in den Fokus der Internationalisierung. Um näher am Kunden agieren zu können, verlagern Unternehmen zunehmend auch Vertriebsfunktionen in entsprechende Zielländer. Das können zum einen die Länder im Westen Europas sein, also insbesondere die an Deutschland angrenzenden Industriestaaten Niederlande, Frankreich und die Schweiz sowie außerdem Italien, Spanien und das Vereinigte Königreich. Die Ausdehnung der Absatzmärkte findet aber auch immer mehr Richtung Osteuropa statt, weil die dortigen Beitrittsländer einen steigenden Konsumbedarf haben. Grundsätzlich können neben Produktion und Vertrieb alle Glieder der Wertschöpfungskette eines Unternehmens von einer Verlagerung betroffen sein. Daher ist auch die Verlagerung von Forschungs- und Entwicklungsaufgaben oder Finanz- und Verwaltungsdienstleistungen ebenso denkbar wie die der Unternehmensleitungsfunktion ins Ausland. Der deutsche Fiskus sieht letzteres besonders kritisch, weil er mit der Verlagerung von Betriebs- oder Unternehmensfunktionen die Durchsetzung seines staatlichen Steueranspruchs gefährdet sieht. Aus der Sicht des deutschen Fiskus besteht ein Interesse an der Wahrung des inländischen Steueraufkommens, das auch von keiner Seite in Abrede gestellt wird. Deshalb haben seit Jahrzehnten Finanzverwaltung, Wirtschaft, Verbände, Wissenschaft und die Politik versucht, Instrumentarien zu entwickeln, die sowohl die Interessen des Staates als auch die berechtigten Interessen der international tätigen Unternehmen wahren. In der heutigen Zeit des freien Wettbewerbs und des freien Warenverkehrs und vor allem der offenen Grenzen wird diese Aufgabe immer komplizierter. Außerdem beurteilt der Europäische Gerichtshof den freien Wettbewerb einschränkenden Regelungen sehr restriktiv. Der Maastricht-Vertrag hat aber das Steuerhoheitsrecht den einzelnen Staaten belassen, so dass fiskalische Interessen der einzelnen Mitgliedstaaten und der 3 Gillmann, in HB v. 02.07.2008, S. 14. 4 Dierig, in DIE WELT v. 02.07.2008, S. 13; Fier/Silling, in WN v. 03.07.2008, Titelseite. 31 Gemeinschaft konkurrieren. Die Schwierigkeiten, die sich hier für die einzelnen Staaten zum Erhalt ihres Steuersubstrats daraus ergeben, lassen sich wie folgt beschreiben: „Der neuralgische Punkt beim Einsatz nationaler Sanktionsinstrumente zu effektiven Durchsetzung des staatlichen Steueranspruchs sind transnationale Sachverhalte. Unterscheiden sich Steuersätze und Steuerbemessungsgrundlagen im Heimatland eines Steuerpflichtigen von denen in einem Gaststaat in dem er – ebenfalls – Einkommen erzielt, werden Anreize zur Ausnutzug der Belastungsdifferenzen gesetzt. Der betreffende Steuerpflichtige wird dann sein Einkommen geographisch so verteilen, dass die Gesamtsteuerlast minimiert wird. Dies ist ein bekanntes Phänomen im Kalkül von Unternehmen, die den Unternehmenswert zu steigern trachten. Es kommt zu einem Standortwettbewerb.“5 Die Finanzverwaltung und der Gesetzgeber haben sich dieser Aufgabe unter kritischer Begleitung des Schrifttums gestellt. Mit der (teilweisen) Neuregelung des §1 AStG durch das Unternehmensteuerreformgesetz 20086 soll das Ziel erreicht werden, das Steuersubstrat beim grenzüberschreitenden Lieferungs- und Leistungsverkehr zu erhalten bzw. zu vermehren. Die Vermehrung des Steuersubstrats aus der steuerlichen Erfassung von Funktionsverlagerungen hat des Gesetzgeber hat der Gesetzgeber ausdrücklich in die Gegenfinanzierung der Unternehmensteuerreform eingerechnet. Sie soll Mehreinnahmen von 1,8 Milliarden € einbringen. II. Gegenstand der Untersuchung Diese Arbeit wird die Veränderungen bei der steuerlichen Behandlung von Verrechnungspreisen und dabei insbesondere von Funktionsverlagerungen untersuchen, die sich durch die Unternehmensteuerreform 2008 ergeben haben. Sie wird sich auf die rechtlichen Themen konzentrieren. Dagegen wird sie sich nicht mit der Problematik aus aktienrechtlicher und gesellschaftsrechtlicher sowie auch nicht eingehend aus betriebswirtschaftlicher78 Sicht beschäftigen, wobei die letzteren Aspekte sich nicht 5 Kirchner in F.A.Z. v. 12.04.2008, S. 11. 6 Unternehmensteuerreformgesetz (UntStRG) vom 14.08.2007, BGBl. I 2007, 1912. 7 Aus betriebswirtschaftlicher Sicht hat es bereits vor der Verabschiedung des Unternehmensteuerreformgesetzes zahlreiche Untersuchungen zur steuerlichen Behandlung von Verrechnungspreisen gegeben, so unter anderem von Kussmaul, RIW 1987, 679; Engel, Konzerntransferpreise, S. 13 f.; Besselmann, in Schuch/Zehetner, Verrechnungspreisgestaltung, S. 261 ff.; Baumhoff, Verrechnungspreise für Dienstleistungen, S. 1 ff.; Maguire, Theoretische Grundlagen, S. 21 ff.; Weber, Verrechnungspreise bei Lizenzen und Dienstleistungen, S. 39 ff; Herzig/Bohn, DB 2007, 1; Zielke, DB 2007, 2781. 8 Ebenso hat es zahlreiche betriebswirtschaftliche Untersuchungen zur steuerlichen Behandlung von Funktionsverlagerungen gegeben, vor allem die Dissertationen von Eisele, Funktionsverlagerungen, Bodenmüller, Funktionsverlagerungen, und Serg, Funktionsverlagerun-

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Zusammenfassung

Das Thema Funktionsverlagerung ist das Thema des Jahres im Internationalen Steuerrecht. Der deutsche Gesetzgeber hat als erstes Gesetzgebungsorgan weltweit ausdrückliche Regelungen in § 1 Abs. 3 AStG zu diesem umstrittenen Thema erlassen. Die deutsche Finanzverwaltung hat mit Zustimmung des Bundesrats außerdem das Gesetz durch die Funktionsverlagerungsverordnung (FVerlVO) ergänzt. Damit stehen umfassende legislative Regelungen zur Besteuerung dieses umstrittenen Themenbereichs zur Verfügung.

Das Werk analysiert die neuen Regelungen und bezieht zu den einzelnen Themenbereichen ausführlich Stellung. Im ersten Teil werden zunächst die Neuregelungen zur steuerlichen Behandlung von Verrechnungspreisen durch die Unternehmensteuerreform 2008 dargestellt. Dabei wird auch die Vereinbarkeit des § 1 AStG mit dem Europarecht untersucht. Darauf aufbauend werden die Regelungen zur Funktionsverlagerung im zweiten Teil kritisch untersucht und ebenfalls auf ihre Europarechtstauglichkeit analysiert.