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Dominik Engl, Definition der ausgeschütteten und ausschüttungsgleichen Erträge sowie des Zwischengewinns in:

Dominik Engl

Erträge aus Investmentvermögen, page 149 - 151

Verfassungs- und europarechtskonforme Besteuerung nach dem Transparenzprinzip

1. Edition 2009, ISBN print: 978-3-8329-4051-5, ISBN online: 978-3-8452-1291-3 https://doi.org/10.5771/9783845212913

Series: Steuerwissenschaftliche Schriften, vol. 15

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C. Änderungen durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 149 talertragsteuer von ausgeschütteten oder ausschüttungsgleichen Erträgen einbehalten worden ist.618 Umstritten ist, ob neben dem Erstattungsverfahren auch das Freistellungsverfahren nach § 50d Abs. 2 EStG anzuwenden ist. Ramackers619 geht von der Anwendung des Freistellungsverfahrens zumindest bei der Investmentaktiengesellschaft aus und möchte bei Spezial-Sondervermögen das Kontrollmeldeverfahren nach § 50d Abs. 6 EStG anwenden. Würde man zu einer Anwendung gelangen, hätte die auszahlende Stelle oder die Investmentgesellschaft bei der Bemessung der Kapitalertragsteuer die Vergünstigungen der DBA zu berücksichtigen. Die Finanzverwaltung sieht dagegen keinen Raum für die Anwendung des Freistellungsverfahrens.620 Zwar erfolgt in § 7 Abs. 7 InvStG ein pauschaler Verweis auf § 50d EStG, der auch das Freistellungsverfahren nach § 50d Abs. 2 EStG erfassen würde, ausdrücklich soll aber nur die Erstattung möglich sein. Weder die Anwendung des Freistellungsverfahrens nach § 50d Abs. 2 EStG noch die des Kontrollverfahrens nach § 50d Abs. 6 EStG kann aus § 7 Abs. 7 InvStG abgeleitet werden. Zwar könnte auf Grund des Verweises auf die allgemeinen Regelungen des EStG zur Kapitalertragsteuer in § 7 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 44a EStG gefolgert werden, dass auch eine Freistellung möglich sein müsste. Allerdings regelt § 7 InvStG den Kapitalertragsteuerabzug im Zusammenhang mit der Investmentanlage als speziellere Regelung, die ausdrücklich nur die Erstattung nach § 50d EStG zulässt und insoweit die allgemeinen Regelungen verdrängt. Eine Freistellung nach § 50d Abs. 2 EStG ist daher im Zusammenhang mit Erträgen aus einer Investmentanlage nicht möglich.621 C. Änderungen durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 Durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008622 ergeben sich nicht nur erhebliche Änderungen für die Besteuerung von Unternehmen, sondern es wird auch eine Neuordnung der Besteuerung von Kapitalerträgen vorgenommen.623 Wichtigste Änderung ist die Einführung der grundsätzlichen Abgeltungswirkung der Kapitalertragsteuer (sog. Abgeltungsteuer) bei privaten Kapitalanlagen. Die dadurch ausgelösten Änderungen werden 618 Ramackers in Littmann, InvStG, § 7 Rn. 84. 619 Ramackers in Littmann, InvStG, § 7 Rn. 50, 84. 620 BMF v. 2.6.2005, Rn. 161; Geurts in B/B, InvStG, § 7 Rn. 61. 621 Zur Durchbrechung des Transparenzprinzips, vgl. Kapitel 8 A.VIII.4.c. 622 Unternehmensteuerreformgesetz 2008 v. 14.8.2007, BGBl. I 2007, 1912. 623 Oho/Hagen/Lenz, DB 2007, 1322; Paukstadt/Luckner, DStR 2007, 653; Ravenstein, StuB 2007, 527. 150 Kapitel 6 Das Investmentvermögen als erste Besteuerungsebene auch auf das InvStG übertragen.624 Der Gesetzgeber hält jedoch weiterhin am Prinzip der eingeschränkten Transparenz fest.625 Darüber hinaus werden unabhängig von den Änderungen im EStG und KStG noch weitere Änderungen im InvStG vorgenommen, die bisherige Probleme und Unklarheiten beseitigen sollen. Die Änderungen im InvStG sind nach § 18 Abs. 1 Satz 1 InvStG grundsätzlich erstmals auf die Erträge des Investmentvermögens anzuwenden, die dem Investmentvermögen nach dem 31. Dezember 2008 zufließen. Bis dahin bleibt es daher bei der bisherigen Rechtslage. Im Folgenden sollen die grundlegenden Änderungen dargestellt werden, die sich auf Ebene des Investmentvermögens auswirken.626 I. Definition der ausgeschütteten und ausschüttungsgleichen Erträge sowie des Zwischengewinns Entsprechend der Änderung der §§ 20, 23 EStG, der damit verbundenen Neuordnung der Kapitalerträge und der nunmehrigen Erfassung aller Ver- äußerungsgewinne aus Kapitalanlagen, d.h. unabhängig von Haltefristen, werden in § 1 Abs. 3 Satz 2 und 3 InvStG die Definitionen der ausgeschütteten und ausschüttungsgleichen Erträge entsprechend angepasst.627 In der Definition der ausgeschütteten Erträge wird anstelle der Dividenden und Zinsen der Begriff der Kapitalerträge eingefügt, § 1 Abs. 3 Satz 2 InvStG n.F. Damit werden alle Erträge i.S.d. § 20 EStG n.F. erfasst. Erträge, die bisher unter die sonstigen Erträge subsumiert wurden, wie etwa Einnahmen aus stillen Beteiligungen (§ 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG) oder Stillhalterprämien (§ 20 Abs. 1 Nr. 11 EStG n.F.), gehören dann zu den Kapitalerträgen und sind daher auch im Rahmen des InvStG als solche zu erfassen.628 Ebenso ergibt sich eine Verschiebung von Gewinnen aus Veräußerungsgeschäften zu den Kapitalerträgen, da Veräußerungsgewinne aus Kapitalanlagen nach § 20 Abs. 2 EStG n.F. zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören.629 Es handelt sich aber lediglich um eine Umqualifizierung von Erträgen; der Umfang steuerbarer Erträge, die als ausgeschütteter Ertrag zu erfassen sind, ändert sich dadurch aber nicht.630 624 BT-Drs. 16/4841, S. 87. 625 BT-Drs. 16/4841, S. 87, Ebner, NWB 2007, 2949, 2953. 626 Zu den Änderungen auf Ebene der Anleger, vgl. Kapitel 7 C. 627 BT-Drs. 16/4841, S. 88; Ebner, NWB 2007, 2949, 2953; Feyerabend/Vollmer, BB 2008, 1088, 1089. 628 Feyerabend/Vollmer, BB 2008, 1088, 1089. 629 Ebner, NWB 2007, 2949, 2954; Feyerabend/Vollmer, BB 2008, 1088, 1089. 630 A.A. wohl Ebner, NWB 2007, 2949, 2953 f., der m.E. verkennt, dass die nunmehr von § 20 EStG n.F. erfassten Wertzuwächse bisher von § 23 EStG a.F. als Veräu- ßerungsgewinne oder als sonstige Ertrag erfasst waren. C. Änderungen durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 151 Auch in die Definition der ausschüttungsgleichen Erträge wird der Begriff der Kapitalerträge anstelle der Zinsen und Dividenden eingefügt, § 1 Abs. 3 Satz 3 InvStG n.F. Ausgenommen werden allerdings Stillhalterprämien (§ 20 Abs. 1 Nr. 11 EStG n.F.), Erträge aus Termingeschäften (§ 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 EStG n.F.) und aus Wertpapierveräußerungsgeschäften631. Diese Erträge waren auch bisher nicht erfasst und werden weiterhin ausgenommen.632 Die zu erfassenden Veräußerungsgewinne werden auf § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG begrenzt, da § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG a.F. (Leerverkäufe) weggefallen ist und nur noch Leerverkäufe mit Wertpapieren nach § 20 Abs. 2 Nr. 7 EStG n.F. als steuerbarer Ertrag erfasst werden.633 Diese werden jedoch durch die Ausnahme der Wertpapierveräu- ßerungsgewinne wieder von den ausschüttungsgleichen Erträgen ausgenommen. Wie bei den ausgeschütteten Erträgen kommt es zu einer anderen Zuordnung von Erträgen durch den weiteren Begriff der Kapitalerträge. Der Umfang der steuerbaren Erträge, die im Thesaurierungsfall erfasst werden, ändert sich grundsätzlich jedoch nicht. Verschiebungen und Abgrenzungsprobleme können sich jedoch im Zusammenhang mit Finanzinnovationen ergeben.634 Die Zwischengewinnbesteuerung wird beibehalten; lediglich die Definition des Zwischengewinns in § 1 Abs. 4 InvStG wird an die Neufassung des § 20 EStG n.F. angepasst.635 II. Ermittlung der Erträge Bei Erträgen, auf die die Abgeltungsteuer Anwendung findet, ist nach § 2 Satz 2 EStG n.F. der Abzug von Werbungskosten ausgeschlossen.636 Es kann nach § 20 Abs. 9 EStG n.F. lediglich ein Werbungskostenpauschbetrag in Abzug gebracht werden.637 631 Dabei ist weiterhin auf die bisherige Auslegung zu diesem Begriff zurückzugreifen, d.h. das auf die in § 23 EStG a.F. genannten Geschäfte abzustellen ist, allerdings ohne die dort genannten Fristen, Ebner, NWB 2007, 2949, 2954 f. 632 Feyerabend/Vollmer, BB 2008, 1088, 1089. 633 Die Regelung des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG a.F. war nach Einführung der Nr. 4 wohl bedeutungslos, Glenk in Blümich, EStG, § 23 Rn. 150. 634 Hierzu ausführlich Ebner, NWB 2007, 2949, 2955 f.; Feyerabend/Vollmer, BB 2008, 1088, 1090 f.; Grabbe/Behrens, DStR 2008, 950, 951 f. 635 BT-Drs. 16/4841, S. 88; Brusch, FR 2007, 999, 1004; Feyerabend/Vollmer, BB 1088, 1093; kritisch Behrens, BB 2007, 1025, 1031 Fn. 84. 636 BT-Drs. 16/4841, S. 46, 57; Behrens, BB 2007, 1025, 1028; Melchior, DStR 2007, 1229, 1233. 637 Der neue sog. Sparerpauschbetrag (801 Euro) ergibt sich aus der Zusammenlegung des bisherigen Werbungskostenpauschbetrages nach § 9a Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG a.F. und dem bisherigen Sparerfreibetrag nach § 20 Abs. 4 EStG a.F., BT-

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Zusammenfassung

Diese Arbeit enthält eine umfassende Analyse der Besteuerung von Erträgen aus Investmentvermögen, die sowohl dem Praktiker als auch dem Wissenschaftler einen detaillierten Einblick in die Materie verschafft.

Die Besteuerung der Investmentanlage ist im InvStG speziell geregelt. Anleger, die ihre Investments über ein Investmentvermögen tätigen, sollen möglichst so behandelt werden, als ob sie direkt in die zu Grunde liegenden Anlagegegenstände investiert hätten (sog. Transparenzprinzip). Dieses Prinzip ist jedoch insbesondere aus Vereinfachungsgesichtspunkten im InvStG nicht vollumfänglich umgesetzt. Der Autor arbeitet die Durchbrechungen des Transparenzprinzips heraus und entwickelt Vorschläge zu einer weitergehenden Umsetzung desselben. Dabei legt er besonderes Augenmerk auf die Vereinfachung der Besteuerung.

Darüber hinaus werden der Anwendungsbereich sowie die pauschale Besteuerung bei intransparenten Investmentvermögen eingehend auf ihre Vereinbarkeit mit Verfassungs- und Europarecht untersucht. Der Autor schlägt Änderungen für die pauschale Besteuerung vor, die diese auf ein verfassungs- und europarechtskonformes Maß reduziert.