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Rolf Eicke, U.S.-CFC-Regeln (Subpart F) in:

Rolf Eicke

Repatriierungsstrategien für U.S.-Investoren in Deutschland, page 329 - 332

Steuerplanung mit Holdinggesellschaften

1. Edition 2009, ISBN print: 978-3-8329-4010-2, ISBN online: 978-3-8452-1657-7 https://doi.org/10.5771/9783845216577

Series: Steuerwissenschaftliche Schriften, vol. 14

Bibliographic information
I. U.S.-CFC-Regeln (Subpart F) 329 Kapitel 9: Repatriierungshindernisse im U.S.-amerikanischen Steuerrecht Für die Repatriierungsplanung ist es entscheidend, die Implikationen durch das U.S.-amerikanische Steuerrecht stets mit einzubeziehen. Relevant sind vor allem die CFC-Regeln, das Anrechnungssystem sowie die DBA-Politik der Vereinigten Staaten. I. U.S.-CFC-Regeln (Subpart F) Wie bereits angedeutet, sind die U.S.-amerikanischen CFC-Regeln (Subpart F) für die Steuerplanung von größerer Bedeutung als die CFC-Regeln der Holdingstandorte. Die CFC-Regeln heben die Abschirmungswirkung (deferral) auf. So sehr die Abschirmungswirkung für multinationale U.S.amerikanische Unternehmen ein Vorteil ist, löst diese in der U.S.-amerikanischen Gesetzgebung immer wieder Diskussionen aus.1417 Im Jahre 1962 hat der U.S.-amerikanische Gesetzgeber die CFC-Regeln eingeführt, deren Zweck in erster Linie darin besteht, die Verschiebung von Einkünften zu Basisgesellschaften in Tax Havens zu verhindern.1418 Dabei definieren §§ 951-964 IRC passive Einkünfte sowie andere Einkünfte, deren geographische Quelle leicht manipulierbar ist. Die passiven Einkünfte müssen von einer Controlled Foreign Corporation stammen. Das ist der Fall, wenn die ausländische Gesellschaft mehrheitlich (mehr als 50% der Stimmrechte oder des Unternehmenswertes) U.S.-amerikanischen Anteilseignern gehört. Ein einzelner U.S.-amerikanischer Anteilseigner fällt jedoch nur in den Anwendungsbereich der CFC- Regeln, wenn er weniger als 10% der Stimmrechte besitzt. Die Subpart F-Einkunftsarten sind in § 952 IRC definiert und umfassen u.a. sog. Foreign Base Company Income (§ 954 IRC). Dieses besteht aus 1417 Siehe Graetz, Foundations of International Income Taxation, 2003, S. 218. 1418 Graetz, Foundations of International Income Taxation, 2003, S. 218; McDaniel/ Ault/Repetti, Introduction to United States International Taxation, 2005, S. 127; Rubinger/Sherman, Holding Intagibles Offshore May Produe Tangible U.S. Tax Benefits, Tax Notes International 2005, Vol. 37, 907, 909. 330 Kapitel 9: Repatriierungshindernisse im U.S.-amerikanischen Steuerrecht fünf Untergruppen, wovon die folgenden Untergruppen die wichtigsten sind:1419  Foreign Personal Holding Company Income;  Foreign Base Company Sales Income und  Foreign Base Company Service Income.1420 Unter die Untereinkunftsart Foreign Personal Holding Company Income fallen vor allem Dividenden, Zins- und Lizenzzahlungen u.a. bestimmte Veräußerungsgewinne. Sie umfasst auch eine Härtefallregelung in Form einer Look Through Regel in § 954(c)(6) IRC, um unbillige Konsequenzen abzufedern.1421 Demgegenüber besteht das Foreign Base Company Sales Income aus Einkünften im Zusammenhang mit Eigentum, welches von einer nahestehenden Person gekauft oder verkauft wurde. Schließlich umfasst das Foreign Base Company Service Income alle Einkünfte im Zusammenhang mit Dienstleistungen, die für oder im Namen einer nahestehenden Person au- ßerhalb des Sitzstaates der Controlled Foreign Corporation ausgeführt wurden. 1419 Vertiefend, Kuntz/Peroni, US International Taxation, 2008, Ch. B3.05. Gattegno/ Yesnowitz, Comparison of U.S. Critical Multistate and International Tax Topics: Part II, Tax Planning International Review 2005, Vol. 42, April, 3, 5. Die anderen Gruppen sind »foreign base company shipping income« und »foreign base company oil related income«. 1420 Anson/Dubert/Chen, The Substantial Assistance Rules: An Evolution in Subpart F Planning, Tax Notes International 2007, Vol. 48, 695-703. 1421 Sheppard, Looking Through the New Look-Thru Rule, Tax Notes International 2006, Vol. 44, 258-262; Greenwald/Rubinger, CFC Look-Through: Needed Clarification, Abuses Shut Down, Tax Notes 2007, Vol. 114, 841-846; Calianno/Collins, A Sound Approach for Applying the U.S. CFC Look-Through Rule, Tax Notes International 2007, Vol. 45, 685-697; Sharp/Williams/Simmons u.a., A Survey of Current U.S. International Tax Developments, Tax Notes International 2007, Vol. 45, 459, 479; Nadal, U.S. IRS Issues Notice on CFC Look-Through Rule, World Tax Daily 12.1.2007, Doc 2007-971; Ocasal/Lubkin, New TIPRA CFC Look- Through Rule, Journal of International Taxation 2006, Vol. 17, 10; Ward, An Overview of the Tax Increase Prevention and Reconciliation Act of 2005, Practical Tax Lawyer 2006, Vol. 20, 7; o.V., New Tax Law Makes Myriad Changes, Journal of Taxation 2006, Vol. 104, 323, 324. I. U.S.-CFC-Regeln (Subpart F) 331 Sind die Voraussetzungen des Subpart F erfüllt, ist die Rechtsfolge eine fiktive Ausschüttung (deemded distributed) und sofortige Besteuerung in den Vereinigten Staaten.1422 Demgegenüber werden operative Verluste, die im Zusammenhang mit den CFC-Einkünften stehen, nicht umgehend für Zwecke der U.S.-amerikanischen Besteuerung einbezogen.1423 Das Regime war ein politischer Kompromiss zwischen den Befürwortern einer strengen Kapitalexportneutralität und den Befürwortern einer Kapitalimportneutralität. Erstere wurde vor allem von der Regierung Kennedy und letztere wurde vor allem von den Republikanern und multinationalen U.S.-amerikanischen Unternehmen befürwortet.1424 Der Kompromiss bestand vor allem darin, dass nur passive Einkommen von U.S.-amerikanischen Tochtergesellschaften der sofortigen Besteuerung in den Vereinigten Staaten unterliegen.1425 Daher kann aktives Einkommen stets bis zum Zeitpunkt der Repatriierung von der U.S.-amerikanischen Besteuerung abgeschirmt werden. Aufgrund vielerlei Modifikationen und Ausnahmen gelten die Subpart F-Regeln als die weltweit umfassendsten und kompliziertesten CFC-Regeln.1426 Dennoch ist es durch Steuerplanung möglich, nicht in den Anwendungsbereich der Subpart F-Regeln zu geraten.1427 Ein wichtiges Hilfsmittel dabei ist die Ausübung der Check-the-Box-Election des U.S.-amerikanischen Steuerrechts, indem das Wahlrecht so ausgeübt wird, dass eine ausländische Holdinggesellschaft oder deren Tochtergesellschaften als sog. Disregarded Entities der U.S.-amerikanischen Muttergesellschaft gel- 1422 Bittker/Eustice, Federal Income Taxation of Corporations and Shareholders, 2005, Ch. 15.61; McDaniel/Ault/Repetti, Introduction to United States International Taxation, 2005, S. 114-128; Doernberg, International Taxation in a Nutshell, 2007, Ch. 10; Rogers/Lemanowicz, United States, in: International Fiscal Association (IFA), Limits on the use of low-tax regimes by multinational businesses, 2001, 903- 915; Mahony/Wenrich, Controlled Foreign Corporations,Statistics of Income Bulletin, 203-242; Harrison/Moetell, United States Anti-Avoidance Rules, in: Spitz/ Clarke, Offshore Service, 2006, 1, 23, 24; Brown/Kaplan, Incorporating Offshore: Taxation and Asset Protection, U.S. Taxation of International Operations, 6.8.2003, 6167, 6170-C – 6170 E; Andrews, Avoiding Antideferral Regimes Through Selctive Use of Trusts, U.S. Taxation of International Operations, 7.8.2002, 6311, 6312, 6316; Lederman, Understanding Corporate Taxation, 2006, S. 379-380. 1423 Belanger/Taylor, CFC Losses: Structuring Opportunities For Using Them, U.S. Taxation of International Operations, 24.7.2002, 6495. 1424 Zum Hintergrund, Sweitzer, Analyzing Subpart F in Light of Check-the-Box, Akron Tax Journal 2005, Vol. 20, 1-7. 1425 Siehe Desai/Foley/Hines, Dividend Policy inside the Multinational Firm (2003), EFA 2002 Berlin Meetings Presented Paper, S. 8. 1426 Sweitzer, Analyzing Subpart F in Light of Check-the-Box, Akron Tax Journal 2005, Vol. 20, 1, 6. 1427 Beispielsweise Harty/Sheppard, Repatriating Subpart F Income, Tax Notes International 2005, Vol. 38, 173-178; Braiterman, Intragroup Transactions, Tax Notes 2007, Vol. 115, 567, 575-578. 332 Kapitel 9: Repatriierungshindernisse im U.S.-amerikanischen Steuerrecht ten.1428 Auf diesem Wege kann ein U.S.-amerikanischer Konzern sich die EU-Richtlinien zunutze machen und ihre EU-Tochtergesellschaften quellensteuerfrei finanzieren. Die entsprechende Struktur wird in Kapitel 10 dargestellt. Da multinationale U.S.-amerikanische Unternehmen oft immaterielle Wirtschaftsgüter in ausländischen Tochtergesellschaften halten,1429 besteht die Gefahr, dass diese Strukturierung in den Anwendungsbereich der Subpart F-Regeln fällt. Daher ist es wichtig, dass in der internationalen Steuerplanung mit Holdinggesellschaften darauf geachtet wird, dass die immateriellen Wirtschaftsgüter Teil einer wirtschaftlichen Geschäftstätigkeit außerhalb der Vereinigten Staaten sind.1430 Immer wieder wird in den Vereinigten Staaten darüber diskutiert, die Subpart F-Regeln abzuschaffen oder zu ersetzen. 1431 Da die Regeln aber ein Kompromiss sind, würde eine Abschaffung oder Ersetzung eine grundlegende Reform des U.S.-amerikanischen internationalen Steuerrechts erfordern. Ein Vorschlag ist die Aufgabe des Welteinkommensprinzips zugunsten eines territorialen Steuersystems.1432 II. Anrechnungssystem (Foreign Tax Credit System) Das U.S.-amerikanische Anrechnungssystem (Foreign Tax Credit System oder FTC- System) ist ein wesentlicher Grund dafür, dass die Abschirmung von Einkünften (deferral) ein wichtiges Ziel der U.S.-amerikanischen 1428 Endres/Dorfmüller, Holdingstrukturen in Europa, Praxis Internationale Steuerberatung 2001, 94, 96. 1429 Zur Übertragung von immateriellen Wirtschaftsgütern, Miyatake, Transfer Pricing and Intangibles – General Report, in: International Fiscal Association, Cahiers de Droit Fiscal International, 2007, S. 17, 28-31. 1430 Rubinger/Sherman, Holding Intagibles Offshore May Produe Tangible U.S. Tax Benefits, Tax Notes International 2005d, Vol. 37, 907, 914. 1431 Sweitzer, Analyzing Subpart F in Light of Check-the-Box, Akron Tax Journal 2005, Vol. 20, 1, 12ff.; Sheppard, Looking Through the New Look-Thru Rule, Tax Notes 2006, 295; o.V., New Tax Law Makes Myriad Changes, Journal of Taxation 2006, Vol. 104, 323; Ward, An Overview of the Tax Increase Prevention and Reconciliation Act of 2005, Practical Tax Lawyer 2006, Vol. 20, 7; Ocasal/Lubkin, New TIPRA CFC Look-Through Rule, Journal of International Taxation 2006, Vol. 17, 10; Greenwald/Rubinger, CFC Look-Through: Needed Clarification, Abuses Shut Down, Tax Notes 2007, Vol. 114, 841-846; American Bar Association, International Tax Reform: Objectives and Overview, Tax Notes International 2006, Vol. 43, 317, 271; Calianno/Gregoire, CFC Restructuring and Disposition, Journal of International Taxation 2001, Vol. 12, October, 34, 36. 1432 In diesem Sinne, Sweitzer, Analyzing Subpart F in Light of Check-the-Box, Akron Tax Journal 2005, Vol. 20, 1, 31, 32.

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Zusammenfassung

Die internationale Steuerplanung mit Holdinggesellschaften ist für multinationale Konzerne häufig lohnenswert. Allerdings gilt es vielerlei Fallstricke zu beachten. Der Autor stellt nicht nur die Grundlagen dieser Art von Steuerplanung dar, sondern präsentiert Strukturen, die sowohl für Praktiker als auch für Wissenschaftler von großem Interesse sind.

Spätestens wenn ein U.S.-amerikanischer Investor einen Gewinn in Deutschland realisiert hat, muss er eine Entscheidung darüber treffen, wie er den Gewinn verwendet. Hierfür gibt es drei Alternativen: Erstens, den Gewinn in Deutschland oder Europa zu reinvestieren, um diesen von der U.S.-amerikanischen Besteuerung abzuschirmen, zweitens, den Gewinn aus Europa heraus in einen Drittstaat zu leiten, um ihn dort zu investieren und von der U.S.-amerikanischen Besteuerung abzuschirmen oder drittens, die Gewinne in die Vereinigten Staaten zu repatriieren. Für die letzte Option gibt es gute Gründe. Diesen widmet sich das Werk, indem es zwei Dutzend Holdingstandorte analysiert, die eine steueroptimale Repatriierung von U.S.-Gewinnen aus Deutschland ermöglichen.

Die Dissertation wurde mit dem Gerhard-Thoma-Ehrenpreis 2009, dem Rudolf-Haufe-Nachwuchsförderpreis 2009 und dem Esche Schümann Commichau Förderpreis 2009 ausgezeichnet.